OPERATIUNILE TRIUNGHIULARE IN MATERIE DE TVA

În general, tranzacțiile intracomunitare cu bunuri comportă reguli speciale, iar sub aspectul identificării dar și a stabilirii regimului TVA, operațiunile triunghiulare pun frecvente probleme practicienilor în fiscalitate. Prezentul material se dorește a fi o scurtă dar esențială incursiune în tema operațiunilor triunghiulare așa cum este aceasta reglementată de legislația în vigoare și cuprinde o serie de exemple practice cu scopul de a aduce un plus de înțelegere.

 1. CARACTERISTICI DEFINITORII

Operațiunea triunghiulară are ca obiect întotdeauna o livrare de bunuri, regulile specifice prezentate mai jos nefiind valabile în cazul prestărilor de servicii. O a doua trăsătură se referă la părțile operațiunii care sunt în număr de trei și care trebuie să dețină cod de TVA în trei state membre diferite: furnizorul, cumpărătorul-revânzător și beneficiarul final. A treia caracteristică privește transportul: bunurile să fie transportate direct din statul membru al furnizorului în statul membru al beneficiarului, fără ca acestea să mai tranziteze statul membru din care cumpărătorul-revânzător a comunicat codul sau de TVA.

TRANSPORTUL: Pentru a fi o operațiune triunghiulară care să beneficieze deci de măsurile de simplificare, transportul trebuie să fie alocat vânzării nr. 1 adică persoana responsabila pentru transport sa fie furnizorul (A) sau cumpărătorul-revânzător (B). Dacă această responsabilitate este a beneficiarului (C) atunci nu se pot aplica măsurile de simplificare așa cum sunt prezentate mai jos. Sarcina transportului reiese de obicei din contract.

2. TRANZACȚII SI DECLARAREA LOR

În fiecare stat membru cele două tranzacții (vânzări) se declară diferit, mai jos se va descrie cum va considera și declara fiecare din cele trei persoanele impozabile în SM1, SM2 și SM3.

3. EXEMPLE PRACTICE

O entitate din România se poate afla în ”triunghiul” operațional de mai sus în una din cele trei poziții.

 EXEMPLUL NR. 1 – România este SM1

Compania Atlas are un contract cu firma IDR din Franța pentru livrarea unor seifuri. Contractul prevede că transportul este responsabilitatea lui IDR, însă transportul efectiv se face din România către un cumpărător din Spania, societatea Guarda. Toate cele trei entități sunt înregistrate în scopuri de TVA. Ilustrativ, situația se prezintă astfel:

Compania Atlas din România primește codul valid de TVA al entității IDR din Franța și va realiza o livrare intracomunitară de bunuri care este scutită de TVA în Romania. Atlas va emite o factură fără TVA (se aplica art. 294 alin. 2 lit. a C. fisc). Validitatea codului de TVA rezultă prin interogarea VIES. În formularul 390 (declarația recapitulativă) Atlas va declara o livrare intracomunitară către IDR (indicativ L) și va menționa codul de TVA al lui IDR din Franța. Pe de altă parte IDR nu va declara o achiziție intracomunitară dar, aplicând măsurile de simplificare nu va fi obligată să se înregistreze în scopuri de TVA în Spania și va realiza o livrare intracomunitară pe care o va declara ca triunghiulară (indicativ T) în declarația sa recapitulativă. Factura pe care o va emite IDR către firma Guarda va fi fără TVA dar cu mențiunea că Guarda este persoana obligată la plata TVA. Pe de altă parte beneficiarul final Guarda va declara în Spania o achiziție intracomunitară de bunuri de la IDR pe care o va raporta în declarația sa recapitulativă cu mențiunea codului de TVA al lui IDR din Franta.

Un aspect important în acest caz este că Atlas trebuie sa fie sigură că IDR nu a dat sarcina transportului către beneficiarul final Guarda pentru că dacă ar fi așa atunci vânzarea lui Atlas către IDR ar fi o relație fără transport și nu se mai poate aplica scutirea de TVA (ceea ce înseamnă că Atlas ar face o livrare locală, taxabilă în România, către IDR, pentru care ar trebui să emită o factură cu TVA 19%). Mai mult, dacă sarcina transportului este a lui Guarda, Atlas ar trebui să se înregistreze în scopuri de TVA în Romania din care face o livrare intracomunitară către Guarda, scutită în Romania (în oglindă Guarda va face o achiziție intracomunitară pe care o va raporta cu mențiunea codului de TVA din România pe care i l-a furnizat IDR).

EXEMPLUL NR. 2 – România este SM2

Compania Atlas are un contract cu firma Hellenic din Grecia pentru livrarea unor anvelope. Contractul prevede că transportul este sarcina lui Hellenic din Grecia însă transportul efectiv se face din Grecia către un cumpărător din Spania, societatea Guarda. Toate cele trei entități sunt înregistrate în scopuri de TVA. Ilustrativ, situația se prezintă astfel:

Compania Atlas deși realizează o achiziție intracomunitară aceasta nu este impozabilă în România (conform art. 269 alin. 8 lit. b C. fisc) și nu va declara o achiziție intracomunitară. Aplicând măsurile de simplificare, nu va fi obligată să se înregistreze în scopuri de TVA în Spania. Atlas va realiza o livrare intracomunitară pe care o va declara ca triunghiulară (indicativ T) în declarația sa recapitulativă. Factura pe care o va emite către Guarda va fi fără TVA dar cu mențiune că Guarda este obligată la plata TVA. La rândul ei Hellenic primește codul de TVA al entității Atlas din România și va realiza o livrare intracomunitară de bunuri care este scutită de TVA în Grecia și va emite către Atlas o factură fără TVA. În declarația sa recapitulativă Hellenic va declara o livrare intracomunitară câtre Atlas și va menționa codul de TVA al lui Atlas din România. În fine, beneficiarul final Guarda va declara în Spania o achiziție intracomunitară de bunuri de la Atlas pe care o va raporta în declarația sa recapitulativă cu mențiunea codului de TVA al lui Atlas din România.

EXEMPLUL NR. 3 – Romania este SM3

Compania Atlas are un contract cu firma ASK din Suedia pentru livrarea unor circulare de prelucrat lemn. Contractul prevede că transportul este sarcina lui ASK din Suedia însă transportul efectiv se face direct din Grecia către Atlas din România. Toate cele trei entități sunt înregistrate în scopuri de TVA. Grafic, situația se prezintă astfel:

Compania Atlas va declara în România o achiziție intracomunitară de bunuri de la ASK pe care o va raporta în declarația 390 cu mențiunea codului de TVA al lui ASK din Suedia. Atlas va primi de la firma ASK o factură fără TVA însă va fi obligată la plata taxei prin mecanismul taxării inverse, potrivit art. 307 alin. (4) C. fisc.

EXEMPLUL NR. 4 – Romania este SM3. Tranportul în sarcina beneficiarului

Compania Atlas are un contract cu firma ASK din Suedia pentru livrarea unor circulare de prelucrat lemnul. Contractul dintre ASK și Atlas prevede că transportul este sarcina lui Atlas din România însă efectiv se face direct din Grecia către Atlas. Toate cele trei entități sunt înregistrate în scopuri de TVA. Grafic, situația se prezintă astfel:

Compania ASK nu poate aplica măsurile de simplificare pentru că sarcina transportului este a beneficiarului final. Pentru a aplica măsurile de simplificare transportul ar fi trebuit să fie atribuit vânzării nr. 1 (dintre Hellenic si ASK) adică să fie în sarcina fie a furnizorului Hellenic fie a lui ASK. Neîndeplinindu-se această condiție ASK este obligată să se înregistreze în scopuri de TVA în România, va efectua o livrare locală în România pentru care va emite către Atlas o factură cu TVA cu cota 19%. În oglindă, firma Atlas din România va realiza o achiziție locală pe care o va declara în decontul de TVA (la rd. 24) dar și în formularul 394. Atlas nu va cuprinde această achiziție în declarația sa recapitulativă.

4. PERSPECTIVE

În luna mai 2018, Comisia Europeană a comunicat propuneri de modificări la sistemului de TVA având ca principal scop reducerea fraudei. Printre altele se intenționează ca începând cu 1 iulie 2022 livrările intracomunitare de bunuri între companii să nu mai fi scutite de TVA. Toate livrările care preced sau succed livrarea intra-unională (definită ca fiind livrarea de bunuri cu transport transfrontalier, realizat de către o persoană taxabilă pentru altă persoană impozabilă sau pentru o persoană juridică neimpozabilă) vor fi considerate livrări locale, ori în statul de expediție ori în statul de destinație a bunurilor. Măsurile de simplificare pentru operațiuni triunghiulare vor fi eliminate. 

• Acest material este unul informativ și nu constituie un serviciu de consultanţă. Pentru eventuale clarificări asupra informațiilor prezentate de noi vă recomandăm să apelaţi la consultanţă de specialitate.